Консалтинговые услуги бухгалтерский учет и налогообложение

Особенности учета консультационных услуг

Издержки предпринимателей и организаций, связанные с получением нематериальных услуг, привлекают повышенное внимание контролирующих органов. К категории «опасных» в налоговом учете относятся затраты по информационно-консультационным услугам. Суть проблемы в сложности подготовки доказательной базы о том, что консультация по факту имела место, была полезна, а уплаченная стоимость – обоснована.

Информационно-консультационные услуги

Единого правового определения консультационных или информационных видов услуг в российском законодательстве нет. Налоговый кодекс не раскрывает терминологию, но приводит классификацию нематериальных услуг (ст. 148):

• консультационные;
• юридические;
• бухгалтерские;
• инжиниринговый тип услуг;
• предоставляемые аудиторами и аудиторскими фирмами;
• маркетинговые;
• научно-исследовательского характера;
• опытно-конструкторской разновидности.

Консультирование предполагает выдачу клиенту готовой информации. Сфера применения этих сведений может быть любой. Оказание информационных услуг предполагает, что информация по нужной тематике будет собираться, систематизироваться, обобщаться, анализироваться. Результатом такого комплекса действий станет выдача готовой информационной продукции.

СПРАВОЧНО! Консультационные и информационные услуги могут оказываться устно или в письменной форме.

Гражданское право относит консультационно-информационные услуги к возмездным договорным отношениям (ст. 779 ГК РФ). Предполагается, что заказчик услуг заключает с исполнителем (консультантом) договор. После выполнения заявленных в соглашении действий производится денежный расчет между сторонами, в роли плательщика выступает заказчик.

Бухгалтерский и налоговый учет

Для целей бухгалтерского учета издержки, обусловленные консультированием или получением информационных услуг, должны показываться по правилам ПБУ 10/99. Нормы учета относят этот тип затрат к расходам от обычной деятельности (п. 7 ПБУ 10/99). Накапливаются они в дебете счета 26 или 25, 20, 44, 91 (зависит от характера услуги и темы консультации, от того, для каких целей требуется данная информация). Проведение в учете осуществляется с участием в корреспонденции счета 60. Признание издержек происходит в периоде, когда услуги были фактически получены. Привязка операции к дате оплаты не практикуется.

В налоговом учете нет однозначности при признании информационно-консультационных услуг. Минфин указывает, что эти затраты могут быть зачтены при выведении размера налоговой базы по налогу на прибыль (Письмо от 06.10.2014 г. № 03-03-06/1/49967). Минфин рекомендует относить стоимость юридических, информационно-консультационных и других видов нематериальных услуг в состав прочих расходов, которые связаны с производством и реализационными мероприятиями. Дата признания издержек привязывается к дате осуществления расчетов или получения документации для последующего расчета. Разрешается ориентироваться и на последний день в отчетном периоде (с. 272 НК РФ).

ВАЖНО! Минфин уточняет, что в расходы стоимость таких услуг можно отнести при одном условии – субъект предпринимательства может доказать обоснованность трат и документально подтвердить факт получения услуги.

Факт оказания и получения услуг проверяется налоговыми органами через оценку реальности заключенной сделки (проверка местонахождения организации, оказавшей услуги, их контактных номеров телефона, соответствие подписей в актах). Первичная документация по хозяйственным операциям может быть признана оправдательной, если оформление бланков соответствует законодательным нормам (присутствует полный перечень обязательных реквизитов, содержание документа совпадает с характером оказываемой услуги).

В договорах и актах необходимо приводить детальную расшифровку оказанных услуг. Использование формулировок общего характера (юридические услуги или информационно-консультационное сопровождение) не является основанием для признания подтверждающей документации действительной. В судебном порядке при отсутствии детализации по услугам договор может быть отнесен к категории незаключенных. Причина заключается:

• в невозможности идентификации перечня вопросов, по которым оказывалась консультация;
• неясности определения временного диапазона выполнения услуг;
• отсутствии признаков, по которым можно проследить цели обращения к консультантам.

Если в договоре и акте нет детализации услуг, этот комплект документов необходимо дополнить справкой или отчетом, составленными в произвольной форме. В них прописывается подробно характер услуг и их состав. В роли первичной подтверждающей документации могут выступать наравне с актами бланки накладных и протоколы проведения консультации.

Для принятия к вычету суммы по НДС необходимо иметь счет-фактуру (оформление регламентировано ст. 169 НК РФ). Обоснование необходимости получения конкретных услуг должно строиться на наличии их прямого влияния на результаты деятельности компании. Налоговые органы отстаивают позицию необоснованности затрат, если после их осуществления не появился доход у предприятия

ВАЖНО! Все признаваемые в налоговом учете издержки должны оказывать непосредственное воздействие на размер доходных поступлений.

Спор с контролирующими органами возможен, если содержание оказываемых сторонними лицами услуг совпадает с должностными функциями одного из штатных специалистов предприятия. Например, в компании по штату числится юрист, должность не является вакантной. Если руководство фирмы обратилось за юридической консультацией не к своему специалисту, а в другую организацию или частному лицу, то понесенные в связи с этим затраты не будут обоснованными. Необходимо избегать дублирования нематериальными услугами обязанностей штатного персонала.

Судебная практика доказывает, что позицию налоговиков по вопросу обоснованности расходов можно успешно оспорить. Судебные решения свидетельствуют, что оценивать эффективность потраченных ресурсов может только сам субъект хозяйствования. Поводом для включения в расходную налоговую базу может быть как фактическое увеличение доходов, связанное с понесенными затратами, так и намерение в будущем получить дополнительную материальную выгоду или исключить возникновение убытков.

Нематериальные услуги при УСН «доходы минус расходы»

Для упрощенцев действует закрытый перечень издержек, на величину которых можно уменьшать налоговую базу. Их список зафиксирован ст. 346.16 НК РФ. Консультационные услуги в этом разделе Налогового кодекса не упомянуты. Невозможность зачета в расчете налога по УСН подтверждается в письмах налоговых органов (например, Письмо авторства УФНС РФ по г. Москве от 19.12.2007 г. под № 18-11/3/212690@).

Из этого правила может быть несколько исключений:

1. Компания, получившая информационные услуги, специализируется на консультировании (оказание нематериальных инфоуслуг является для нее основным направлением деятельности). Расходы должны быть отнесены в состав материальных издержек.
2. Аудиторская, бухгалтерская или юридическая консультации. При возникновении спора с ФНС в отношении аудиторской информационной поддержки необходимо обосновывать свою позицию п. 2 ст. 1 Закона от 31.12.2008 г. № 307-ФЗ (в этой части закон определяет, что аудиторские услуги – это не только аудит, но и сопутствующие услуги).

Типовые корреспонденции

В бухгалтерском учете получение информационных или консультационных услуг должно отражаться вне зависимости от их влияния на результаты деятельности. Каждая операция и платеж должны быть показаны в учете проводками, даже если их нельзя принять к учету в налоговом учете. При получении нематериального типа услуг предприятие их приходует, после чего у него возникает обязательство перед контрагентом. Погасить его можно в наличной или безналичной форме.

Типовые корреспонденции в сегменте учета нематериальных услуг:

1. Д26 (или 20, 25, 44) – К60 – обозначение факта принятия к учету аудиторских, юридических или других услуг, связанных с обработкой информации и профессиональным консультированием.
2. Д19 – К60 – выделяется размер НДС, заложенного в счет на оплату услуг.

Если предприятие не планирует включать понесенные затраты в налоговую базу для ее уменьшения, то рекомендуется к счету 26 открыть аналитический субсчет: издержки, не уменьшающие налогооблагаемую величину прибыли. Эта норма актуальна для случаев, когда получаемые консультационные услуги дублируются функциональными обязанностями штатных сотрудников.

Бухучет в консалтинговых и юридических фирмах

Консалтинговые компании оказывают бизнесу широкий спектр услуг, от бухгалтерских и юридических до информационных. Деятельность таких фирм имеет определенную специфику. И это не может не отражаться на бухгалтерском, налоговом учете.

Профильная консалтинговая, бухгалтерская, юридическая фирма учитывает кадровые ресурсы и резервы, основные средства, активы, пассивы, прибыль, расходы (затраты), товарно-материальные ценности, не входящие в категорию основных средств, и т.д. Основной проблемой учета могут стать расходы на оказание консультационных услуг. Налоговики иногда исключают их из расчета налога на прибыль. Но любой поставщик услуг заинтересован в оптимизации налоговой нагрузки. Соответственно, актуальным является поиск юридически грамотного решения указанной ситуации.

Нюансы оформления консалтинговых услуг

Уменьшение налоговой базы на законных основаниях – задача для консалтингового бизнеса вполне решаемая. Минимизировать риски и оптимизировать затраты позволяет грамотное оформление бухгалтерской первичной документации. Особое внимание специалистам консалтинговых агентств и юридических фирм рекомендуется уделять так называемым закрывающим пунктам.

Определение услуги по закону требует подтверждения ее оказания. И это подтверждение обычно бывает нематериальным. В таких условиях крайне сложно однозначно признать расходы на оказание услуги экономически целесообразными, оправданными. Единственная возможность избежать налоговых споров и увеличения налоговой нагрузки – оформить юридически грамотные оправдательные документы.

В бухгалтерской документации в данном случае имеет смысл указывать не «оказание услуги», а «отчет консультанта». Также в доказательство предоставления консалтинговой услуги может указываться перечень выполненных работ, проработанных документов.

Что касается такой первички, как счета-фактуры, акты выполненных работ и т.п., они должны соответствовать нормативным требованиям, изложенным в действующем ФЗ «О бухгалтерском учете».

Кое-что о договорах

Оказание консалтинговых, юридических услуг осуществляется на договорных условиях. Стоимость отдельных услуг, пакетных предложений прописывается в договоре. В данном документе важно предусмотреть несколько важных моментов, имеющих значение для бухгалтерского и налогового учета.

В договоре должны четко указываться:

способы оказания услуг;

методы оценки услуг;

условия приемки услуг.

Отсутствие любого из указанных пунктов может повлечь за собой риск увеличения налоговой нагрузки за счет исключения расходов на оказание услуг из расчета налога на прибыль.

Если договор разовый, рекомендуется указывать характер услуги, способ расчета ее стоимости со ссылкой на тарифную ставку. В абонентских договорах особое внимание стоит уделить заявкам на оказание услуг и отчетам о выполненной работе. В противном случае могут возникнуть проблемы с отнесением понесенных консалтинговой компанией расходов к ее финансово-хозяйственной деятельности и последующим принятием этих расходов к учету.

Первичка, принимаемая к учету

Основными первичными документами в консалтинговом секторе являются счета-фактуры и акты приемки услуг. Требования к первым установлены действующим законодательством. Форма подтверждающего документа может быть свободной, поскольку жестких указаний на предмет оформления актов приемки услуг нет. Рекомендуется использовать документы, соответствующие стандартным требованиям, согласно ФЗ «О бухучете». Порядок приемки работ регулируется ГК РФ (ст. 720, 783).

Ко внутреннему бухгалтерскому учету в консалтинговой, юридической компании принимаются первичные документы поставщиков услуг, товарно-материальных ценностей. Все приобретаемое имущество должно быть поставлено на приход, согласно требованиям действующего законодательства. Средства производства (например, компьютерная техника, оргтехника) ставятся на учет в стандартном порядке. Приобретаемые расходные материалы приходуются и списываются, согласно нормативным требованиям.

Прием расходов к учету

В консалтинговых, юридических компаниях нередко возникают сложности с отнесением расходов к отчетным периодам. Распространенный случай: услуги оказываются клиенту в ноябре, а принимаются им по акту в начале декабря. На какой месяц бухгалтер должен отнести соответствующие расходы?

Во избежание путаницы с документами, отражаемыми в учете операциями, датировать счета и акты рекомендуется одним отчетным периодом. На актах приемки обычно ставится последняя дата текущего месяцы. Расходы в данном случае принимаются к учету в том периоде, в котором они были фактически понесены.

Что касается учета средств, поступивших на счет консалтинговой или юридической компании, рационально использовать аналогичную схему. Получение оплаты удобнее проводить в учете тем же периодом, в котором выставлен счет и отражена соответствующая операция.

Основные бухгалтерские операции

Специфика бухучета в юридической, консалтинговой компании во многом зависит от формата организации деятельности. Последний определяет актуальные статьи расходов и, соответственно, секторы бухучета для отражения затрат.

Если компания занимает арендованное помещение, в учете отражается выставление счета контрагентом (по дебету счетов 20, 25, 26) и оплата аренды (по дебету счета 60). Те же счета используются для отображения операций по оплате коммунальных услуг, телефонии и интернета.

Актуальными для каждой юридической, консалтинговой компании являются офисные расходы. Если деньги на покупку канцелярии и сопутствующих товаров выдаются ответственным лицам, это фиксируется по дебету счета 71. Оприходование канцтоваров осуществляется по дебету счетов 10, 20, 25, 26 (при условии подтверждения расходов чеками и накладными). Неиспользованные средства возвращаются ответственным лицом в кассу. Проводка делается по дебету счета 50 или 51.

Также в число основных бухгалтерских операций входят начисление, выплата заработной платы. Начисления проводятся по дебету счетов 20, 25. Те же счета используются для отражения начисления страховых взносов. Выплата заработной платы проводится по дебету счета 70.

Налоговый учет и отчетность

Актуальная налоговая нагрузка определяется применяемым юридической фирмой режимом налогообложения. От него же зависит объем оформляемой и передаваемой в контролирующие структуры отчетности.

Консалтинговая, юридическая компания является налогоплательщиком и налоговым агентом одновременно. Добросовестное исполнение соответствующих обязательств обеспечивает отсутствие проблем с налоговиками.

Для оптимизации налогообложения компаниями указанного профиля могут применяться различные методы. Их выбор определяется актуальными потребностями конкретного налогоплательщика, актуальным состоянием учета и масштабами бизнеса. Оптимизация может осуществляться своими силами и с привлечением сторонних специалистов.

Договор возмездного оказания услуг

Отношения по договору на оказание консультационных услуг, включая маркетинговые, можно отнести к нормам главы 39 «Возмездное оказание услуг» Гражданского кодекса РФ (ГК РФ). Сторонами договора являются Заказчик и Исполнитель. Участниками договора могут быть и физические и юридические лица, если иное не вытекает из характера услуги.

Исполнитель договора возмездного оказания услуг обязан совершить определенное действие (или осуществить определенную деятельность) на основании Технического задания Заказчика (ст. 779 ГК РФ), а заказчик обязан оплатить результат проведенных работ.

Иначе говоря, с юридической точки зрения, договор можно считать заключенным, если в нем перечислены определенные действия, которые должен совершить исполнитель или указана определенная деятельность, которую он должен осуществить. При этом при осуществлении определенного действия, предусмотренного договором, овеществленный результат отсутствует, иначе, согласно ГК РФ, должен был быть заключен договор подряда. Т.е. с точки зрения ГК не требуется фиксировать определенный результат при оказании консультационных услуг, но налоговое законодательство требует предоставлять документ, фиксирующий оказание услуг (п.1 ст.252 Налогового кодекса РФ)

Для избежания возможных споров, следует включить в Договор четкое описание услуг и указать порядок их приемки по акту.

В п. 1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.09.1999 N 48 “О некоторых вопросах судебной практики, возникающих при рассмотрении споров, связанных с договорами на оказание правовых услуг” сказано, что при рассмотрении споров необходимо исходить из того, что договор может считаться заключенным, если в нем перечислены определенные действия, которые обязан совершить исполнитель, либо указана определенная деятельность, которую он обязан осуществить. Если в договоре указана конкретная деятельность, круг возможных действий исполнителя может быть определен на основании предшествующих заключению договора переговоров и переписки, практики, установившейся во взаимных отношениях сторон, обычаев делового оборота, последующего поведения сторон и т.д. (ст. 431 ГК РФ).

Акт приемки-сдачи услуг

Форма акта не установлена Госкомстатом России, поэтому каждая компания разрабатывает его самостоятельно и утверждает в приложении к приказу об учетной политике. В случае значительности списываемых затрат, желательно, чтобы акты о приемке консультационных услуг кроме стандартной фразы о том, что услуги оказаны в полном объеме и стороны претензий не имеют, содержал дополнительные сведения о предоставленной услуге.

Обязательно должна присутствовать краткая характеристика услуги, в той формулировке, в которой она употреблялась в договоре. Из этой формулировки должен быть виден состав и характер предоставленных услуг (письмо Минфина России от 10.04.2000 г. № 04-02- -5/1). Для дорогостоящих услуг неплохо также включить ссылку на предоставленный разработчиком отчет, а также пояснение, с какой целью были оказаны услуги.

Налоговые органы не имеют право требовать унифицированной формы или наличие унифицированных формулировок в акте, поскольку их нет. Также они не должны требовать полного описания услуг в акте, достаточно включить в акт только краткую их характеристику.

Другие первичные документы, подтверждающие произведенные расходы

Отчет или иной итоговый документ

Хотя, как и в предыдущем случае, не существует стандартных, предписанных законодательно форм, рекомендуется включать в отчет следующие данные:

– для кого и кем проводились работы по оказанию консультационных услуг (юридические или физические лица);

– период времени выполнения работ;

– цель (привязка цели к получению прибыли или избежанию возможных убытков);

– названия компаний, консультантов и субподрядчиков, проводивших любую существенную часть работ

– описание предполагаемого и фактического охвата проблем;

– размер, характер и география распространения предмета работ, запланированные и фактически полученные данные;

– использованные методы работы, получения информации и методы оценки;

– указание источников информации;

– полученные выводы и рекомендации;

– использованные анкеты и другие материалы.

При проверке налоговики могут сопоставить исполнение договоров на оказание консультационных услуг с обязанностями, которые были совершены предоставившим услуги и отображены в Отчете о проделанной работе по предоставлению услуг. Поэтому пункт «Предмет договора» должен соответствовать материалам и формулировкам, представленным в Отчете.

Бухгалтерское оформление консультационных услуг

В качестве примера отображения консультационных услуг в бухучете приведем оформление маркетинговых услуг по исследованию рынка. Не будучи знатоком бухучета, автор приводит выдержки из статьи Е.В. Орлова, начальника департамента аудита ООО “Компания Премиум Консалт” «Бухгалтерский и налоговый учет маркетинговых услуг» ( Источник: Издательский дом Налоговый Вестник ) без дополнительных комментариев.

«В соответствии с п. 7 Положения по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” ПБУ 1/98, утвержденного приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, и п. 10 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, учетная политика организации должна обеспечивать требование приоритета экономического содержания над формой, под которым понимается отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования»…

«Следовательно, для признания в бухгалтерском учете затрат по договорам на оказание маркетинговых услуг необходимо исходить из экономического содержания таких услуг.

Сложность определения источника покрытия маркетинговых расходов обусловлена неопределенностью толкования самого понятия “маркетинговые услуги”. Минфин России в письме от 26.01.1996 N 16-00-17-18 рекомендовал при решении вопроса об отнесении на себестоимость расходов, связанных с оплатой маркетинговых услуг, в каждом конкретном случае исходить из экономического содержания оказанной услуги (определения временной взаимосвязи оказанной услуги с продвижением продукции на рынке сбыта от производителя к потребителю).

Так, в письме Минфина России от 03.04.1997 N 04-02-14 говорится о том, что услуги, оказываемые организациями-дилерами и заключающиеся в поиске абонентов, заключении договоров на оказание услуг пейджинговой связи, сборе с абонентов абонентской платы за услуги пейджинговой связи и другие, учитывая специфику деятельности общества с ограниченной ответственностью по оказанию услуг пейджинговой связи юридическим лицам и населению, могут быть отнесены к расходам, связанным с оказанием таких услуг. В данном случае такие расходы должны учитываться на счете 44 “Расходы на продажу”, предназначенном для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг, следующими записями:

Д-т 44 “Расходы на продажу” К-т 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” – принят к оплате счет дилера за оказанные услуги по сбыту услуг связи;

Д-т 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, субсчет “НДС по приобретенным услугам”, К-т 60 – учтена сумма НДС в стоимости посреднических услуг по сбыту услуг связи на основании счета-фактуры организации-дилера.

Если маркетинговые услуги связаны с текущим изучением конъюнктуры рынка, то они подлежат признанию в составе расходов по обычным видам деятельности в качестве информационных или консультационных услуг посредством нижеследующих проводок:

Д-т 26 “Общехозяйственные расходы” К-т 60 – принят к оплате счет маркетингового агентства за услуги по текущему изучению конъюнктуры рынка в качестве консультационных услуг;

Д-т 19, субсчет “НДС по приобретенным услугам”, К-т 60 – выделение суммы уплаченного НДС на основании счета-фактуры маркетингового агентства.

Если изучение конъюнктуры рынка носит долгосрочный характер, затраты на него признаются в качестве расходов будущих периодов и учитываются изначально по дебету счета 97 “Расходы будущих периодов” с последующим списанием на себестоимость продаж по мере использования результатов проведенных маркетинговых исследований в предпринимательской деятельности в соответствии с вариантом списания, принятым в приказе по бухгалтерской учетной политике, при этом оформляются следующие проводки:

Д-т 60, субсчет “Расчеты по авансам выданным”, К-т 51 “Расчетные счета” – отражена сумма аванса, выданного под оказание услуг по исследованию конъюнктуры рынка в связи с запуском нового товара на основании договора, счета маркетингового агентства и выписки банка;

Д-т 97 К-т 60 – признаны в составе расходов будущих периодов затраты на исследования конъюнктуры рынка в связи с запуском нового товара на основании акта приемки-сдачи оказанных маркетинговых услуг;

Д-т 19, субсчет “НДС по приобретенным услугам”, К-т 60 – учтена сумма НДС в составе стоимости услуг по исследованию конъюнктуры рынка на основании счета-фактуры маркетингового агентства и акта приемки-сдачи оказанных маркетинговых услуг;

Д-т 60 К-т 60, субсчет “Расчеты по авансам выданным”, – отражено уменьшение задолженности перед маркетинговым агентством за счет ранее перечисленного аванса;

Д-т 68 “Расчеты по налогам и сборам”, субсчет “Расчеты по НДС”, К-т 19, субсчет “НДС по приобретенным услугам”, – принята к вычету вся сумма НДС, относящаяся к стоимости услуг по исследованию конъюнктуры рынка на основании счета-фактуры и акта приемки-сдачи оказанных услуг.

Сумма НДС, уплаченная по оказанным маркетинговым агентством услугам, принимается к вычету на основании подпункта 1 п. 2 ст. 171 и п. 2 ст. 172 НК РФ после подписания акта приемки-сдачи оказанных маркетинговых услуг и при наличии счета-фактуры и документов, подтверждающих произведенную оплату (выписки банка);

Д-т 44 К-т 97 – часть расходов по исследованию конъюнктуры рынка признана в качестве коммерческих расходов в составе текущих расходов по обычным видам деятельности (ежемесячно равными долями в течение срока запуска нового товара в соответствии с приказом по бухгалтерской учетной политике) на основании бухгалтерской справки-расчета»…

При признании расходов по текущему исследованию рынка как коммерческих или управленческих расходов в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 и п. 7 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) необходимо исходить из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Это означает, что факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Они отражаются в учетных записях и включаются в бухгалтерскую отчетность тех периодов, в которых они были реально осуществлены (п. 18 ПБУ 10/99.)»

Все вышесказанное относится и к бухгалтерскому учету других консультационных услуг, так как маркетинговые услуги являются частным случаем консультационных услуг.

Знать, где соломку подстелить Спорные случаи

Обоснование экономической целесообразности расходов на консультационные услуги надо предусмотреть начиная с этапа подбора консультационного агентство или к консультанта.

1. Это, в первую очередь, касается дорогостоящих проектов, которые вызывают чрезмерные подозрения налоговых органов относительно незаконности списания расходов. Чтобы обезопасить себя от претензий, в случае объемных дорогих проектов желательно произвести предварительное исследование компаний, предоставляющих необходимые услуги, оценить предложения нескольких компаний. Если такая работа не проводилась и нет доказательств ее проведения, то расходы могут быть признаны неоправданными.

Т.е. у компании должны быть документы, свидетельствующие о реальности цен. Например, служебная записка, в которой указано, что по определенным причинам следует определить подходящего специалиста. Далее на основании этой служебной записки издается приказ о назначении сотрудника, ответственного за поиск. К вышеуказанным внутренним документам прикладываются письменные предложения нескольких предоставителей услуг. Ответы компаний, предложивших «дешевые» по сравнению с выбранной, услуги, следует исключить, чтобы потом не пришлось доказывать в суде, что «чем мех дороже, тем он лучше»

Если компания хочет воспользоваться услугами контрагента с наиболее высокими ценами, по сравнению со среднерыночными, то нужно запастись еще резюме или другими документами, например списком клиентов, подтверждающими высокую надежность и качество услуг выбранного контрагента.

2. Так как факт экономической обоснованности расходов может быть подтвержден только целями подтверждения доходов или избежания убытков, то в случае, если стоимость консультационных услуг значительна, а следовательно а следовательно велика и сумма уменьшающая налогооблагаемую прибыль, неплохо предварительно составить упрощенный бизнес-план, показывающий окупаемость предполагаемых расходов. Далее желательно, чтобы договор и акт перекликались с формулировками составленного бизнес плана.

Обратите особое внимание на отчет, хотя он не является обязательным документом, но с точки зрения доказательства экономической обоснованности должен быть представлен. Чтобы избежать дополнительных придирок со стороны налоговиков, не забудьте проследить, чтобы в отчете были указаны цели, предмет и методы предоставления консультации.

3. И нформация о цели, предмете и методах предоставления консультационных услуг должна идентичным образом проходить во всех остальных документах – договоре, акте приемки-сдачи услуг, счетах , отчете .

Консультационные услуги и их правильное оформление

Любое списание средств на консультационные или маркетинговые услуги настораживает налоговиков – не пытаетесь ли вы таким образом уйти от налогообложения? Как грамотно обосновать эти затраты, чтобы избежать лишних претензий?

НЕ ИСКЛЮЧЕНО, что ревизорам покажется недостаточным стандартный набор подтверждающих консультационные затраты документов, и вас попросят предоставить дополнительные данные. Или же тщательнее проверят имеющиеся договоры, акты, квитанции.

Как “изучить” рынок

Договоры на проведение маркетинговых исследований или консультаций регулируются главой 39 ГК РФ “Возмездное оказание услуг”. В ней, а именно в статье 779, сказано, что по такому договору исполнитель должен оказать заказчику определенную платную услугу. Мы намеренно выделили слово “исполнитель”, подчеркивая, что он сам выполняет договор (ст. 780 ГК РФ). Правда, свою обязанность он может перепоручить третьему лицу, но только если это предусмотрено в соглашении с заказчиком. И подобное ограничение не все учитывают.

Пример 1
ЗАО “Сапфир” обязуется за 80 000 руб. (без учета НДС) провести маркетинговое исследование и оценить новый рынок сбыта лампочек для ООО “Электрик”. В договоре не предусмотрено, что исполнитель передает часть работ “на сторону”. Однако это произошло, о чем представитель ЗАО “Сапфир” устно предупредил клиента, но в компаниях решили не менять первоначальное соглашение. Потом услуги были оказаны, отражены в актах и оплачены. Но в одном из актов записали третью фирму, выполнявшую часть исследований, и этим воспользовались налоговики. Они заявили, что услуги посредника не обговорены сторонами и поэтому их стоимость не уменьшает доход.

Возможно, что ООО “Электрик” удастся оспорить решение контролеров, указав на наличие документов, подтверждающих траты. Однако проще не допускать подобного и вовремя дополнять контракты или следить за тем, чтобы во всех актах указывался только первый исполнитель (ЗАО “Сапфир”). Так будет намного легче выполнить требование пункта 1 статьи 252 НК РФ о том, что расходы должны быть документально подтверждены и экономически оправданны.

К расходам будь готов

Об обосновании издержек надо думать, даже если договор с контрагентом еще не заключен. Стоит помнить, что планируемые работы (услуги) должны быть связаны с текущей или будущей деятельностью фирмы. Кроме того, прежде чем разместить дорогостоящий заказ, желательно выполнить собственный небольшой анализ рынка.

Наталья Бровкина
главный аудитор-методолог ООО “Аудит-эскорт”:
– К примеру, тот, кому нужны маркетинговые исследования, может сначала оценить предложения соответствующих компаний. На мой взгляд, эти меры позволят сказать, насколько обоснованна определенная цена. Если доказательств такой работы нет или выбор не проводился вообще, то расходы оправданными назвать нельзя. Ведь резонно появляется вопрос, а можно ли выполнить ту же услугу с меньшими затратами№

Мы не во всем согласны с этим подходом, поскольку налогоплательщик не обязан доказывать свою невиновность (п. 6 ст. 108 НК РФ). Искать лишние издержки – задача инспекторов. В то же время если расценки на услуги будут необоснованны и значительно завышены, то чиновники доначислят налоги, пользуясь статьей 40 НК РФ. И если нет аргументов, свидетельствующих о реальности цен, то организация может проиграть в арбитраже (пример – постановление ФАС ВВО от 19 января 2004 г. № А11-4426/2003-К2-Е-1961).

Наталья Бровкина
– Обосновывающие документы вправе подготовить само предприятие. Например, служебную записку (здесь и далее выделено мною. – А. О.), где стоит указать, что в связи с расширением деятельности нужно изучить рынок, для чего определить подходящего маркетолога. На основании “служебки” генеральный директор подпишет приказ о назначении лица, ответственного за поиск исполнителя.

Дальше советуем разослать предложения в разные организации, к которым можно обратиться за услугами, и, используя поступившие ответы, принять решение. При этом документы необходимо сохранить для отчета перед контролерами, исключив из их числа те, которые ставят под сомнение ваш выбор (в первую очередь, очень “дешевые” предложения). В случае же, когда вы хотите отдать предпочтение контрагенту с высокими ценами ввиду его авторитета или иных преимуществ, то желательно сопроводить будущий договор резюме или иным похожим документом этой фирмы, где будут отражены ее плюсы.

Не виноват – оправдайся

Экономическая оправданность, по мнению налоговиков, обозначает и то, что затраты на приобретение услуг должны быть обусловлены целью получения дохода. Отражено это в разделе 5 Методических рекомендаций по применению главы 25 НК РФ. Так что, когда суммы, уменьшающие прибыль, значительны, рекомендуем составить хотя бы упрощенный бизнес-план, из которого будет видно, что издержки окупятся.

На основании всех этих данных заключается договор, где надо как можно четче описать все услуги, а также не забыть указать порядок их приемки по акту. Для заказчика желательно самому составить образец договора и акта, но, как правило, это нереально, поэтому постарайтесь уговорить исполнителя внести нужную информацию. Обычно по итогам исполнения договора на маркетинг, помимо вышеназванных документов, составляется еще и отчет по проведенному анализу рынка. Избегая лишних вопросов налоговиков, обратите внимание на то, чтобы в отчете была отражена цель исследования, предмет, методы сбора данных с указанием конкретных способов, например опросы или изучение периодических материалов и так далее. Также необходимо, чтобы в этом документе существовали такие разделы, как источники информации и полученные выводы. Ну и еще одно, может быть, странное, но актуальное замечание, которое важно для тех, кто составляет документы. По словам Натальи Бровкиной, нередко представленные письменные отчеты по договорам – соединение похожих типовых документов из интернета. Конечно, такие бланки вызывают подозрения. Так что их лучше не использовать или, в крайнем случае, дополнять условиями, отражающими специфику вашей организации.

К подготовке акта следует подходить не менее серьезно, не отделываясь в нем общими фразами наподобие: “Все услуги оказаны в полном объеме, и стороны претензий друг к другу не имеют”. Из него должен быть виден состав и характер предоставленных услуг (письмо Минфина России от 20 апреля 2000 г. № 04-02- 05/1), поэтому нужно выполнять два требования. Первое – напишите в акте, что “оказаны маркетинговые услуги, необходимые для. (указывается цель услуг) и связанные с получением будущей прибыли заказчика”. Второе – приведите краткую характеристику услуг и сделайте ссылку на отчет, где будет расшифровка. Что же касается формы акта, то она не установлена Госкомстатом России, и поэтому ее компания разрабатывает сама и утверждает в приложении к приказу об учетной политике. Последнее требование следует из пункта 8 Положения по ведению бухгалтерского учета, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н.

Ответ до суда доведет

Оформляя консультацию, помните, что налоговики считают обоснованными расходы на оплату только тех разъяснений, что использованы предприятием. К примеру, если вы получили совет о том, где купить самые дешевые товары, то его надо применить на практике. Не сделали – не уменьшайте прибыль. По крайней мере, так думают инспекторы. Мы же полагаем, что подобное ограничение иногда можно оспорить. Ведь цель работы любой фирмы – увеличение чистых доходов, а значит, снижение убытков. И если вы докажете, что после консультации убедились в бесперспективности сделки (в частности, в том, что, приобретая новые товары даже по самым низким ценам, их все равно нельзя удачно перепродать), то плату можно включить в расходы. Правда, скорее всего, в обоснованности увеличения затрат потребуется убедить судей.

Еще одна спорная ситуация – предоставляемые услуги могут частично или полностью дублироваться функциями вашего персонала. По нашему мнению, и в этом случае траты признаются законными, хотя аргументами для суда опять-таки стоит заранее запастись.

Екатерина Роговикова
ведущий аудитор “Аудит инвест консалт”:
– Одним из доводов можно счесть то, что сотрудник вашей организации, работающий в схожей сфере, может не заниматься именно тем вопросом, по которому вы консультируетесь. Этот факт следует отразить в трудовом договоре или прилагающихся к нему должностных инструкциях. А второе – можно сообщить, что ваши люди сейчас перегружены работой и не справятся с новой. Если рассмотреть пример с консалтинговой компанией, обращающейся за консультацией, то можно в качестве доказательств показать реестры недавно заключенных сделок, платежки или счета за оказанные услуги.

Если из документов будет видно, что количество операций, выполняемых сотрудниками, увеличилось (относительно предыдущих периодов), то вы обоснуете их занятость. Конечно, налоговики могут не обратить на это внимания. Тогда придется идти в суд, который в “консультационных” спорах обычно поддерживает плательщиков (см. табл.).

Споры о консультационных услугах 1

Благодарим за информацию Юлию Гладышеву, главного аудитора компании “А. И. Аудит-Сервис”, и Викторию Чернавскую, консультанта по налогам ООО “Пачоли. Аудиторская компания”.

1 В судах рассматривалось начисление налогов за время, когда глава 25 НК РФ еще не действовала. Но мы выбрали споры, в которых судьи ссылались на нормы, подобные тем, что есть сейчас.

Консалтинговые услуги бухгалтерский учет и налогообложение

РАСХОДЫ НА КОНСУЛЬТАЦИОННЫЕ И ИНФОРМАЦИОННЫЕ УСЛУГИ: НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ, ОФОРМЛЕНИЕ, БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

Н.Н. Шишкоедова,
консультант-эксперт ИД “Советник бухгалтера”

Говорят, кто владеет информацией, тот владеет миром. И правда, в современном мире без информации никуда. Пожалуй, ни один день работы руководителя фирмы, бухгалтера, менеджера, кадровика не обходится без различных спорных вопросов и ситуаций, разрешить которые самостоятельно иногда оказывается не под силу. Постоянные изменения бухгалтерского и налогового законодательства, недостаточная четкость формулировок и неотрегулированность многих ситуаций, возникающих на практике и порождающих споры с налоговыми инспекторами и контролирующими органами, противоречивые разъяснения чиновников и не менее “разнообразная” арбитражная практика – все это приводит к тому, что бухгалтерам и руководителям компаний приходится прибегать к услугам различных консультантов, экспертов, аудиторов, информационных агентств. А например, юридическая консультация стороннего специалиста (специализированной фирмы) может понадобиться и тем компаниям, в штате которой есть юрист или даже целая юридическая служба.
Безусловно, расходы на консультационные и информационные услуги – вполне нормальная статья расходов. Ведь своевременно полученная информация или грамотная консультация может сэкономить фирме немалые деньги, а ее сотрудникам – время, силы и нервы. Однако, к сожалению, бухгалтеры нередко сталкиваются с проблемами, доказывая налоговым инспекторам экономическую обоснованность подобных расходов. С другой стороны, бывают и случаи, когда компании злоупотребляют данной статьей расходов, списывая “под сурдинку” весьма существенные денежные суммы…

Основания и проблемы признания расходов в целях налогообложения прибыли

Нашу статью мы начнем с поиска ответа на вопрос – а можно ли признавать расходы на консультационные и информационные услуги в налоговом учете? И для начала рассмотрим ситуацию, когда фирма находится на общем режиме налогообложения и руководствуется положениями главы 25 НК РФ.
В соответствии с пунктами 14, 15 и 17 п. 1 ст. 264 НК РФ организации вправе признавать в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, расходы на следующие виды услуг:
– юридические;
– информационные;
– консультационные (и иные аналогичные услуги);
– аудиторские.
При этом, конечно же, расходы должны соответствовать общим требованиям, изложенным в статье 252 НК РФ. Они должны быть:
1) обоснованными, то есть экономически оправданными;
2) документально подтвержденными, то есть подкрепленными документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ (или в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы) либо документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (например, таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором);
3) произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Конечно, на практике понятие консультационных услуг весьма широко, ведь консультации могут быть получены по самым разнообразным вопросам, так или иначе затрагивающим деятельность компании. Например, под консультационные услуги можно подвести и услуги кадровых агентств, связанные с подбором персонала, если прописать в договоре, что его предметом является не подбор работника на конкретную вакантную должность, а оказание заказчику консультационных услуг (скажем, по исследованию рынка специалистов, соответствующих требованиям, предъявляемым заказчиком). Кстати, судьи соглашаются с таким подходом и признают возможность признания расходов на оплату таких услуг даже в том случае, если фирма-заказчик так и не нашла сотрудника на вакантную должность. Так, в постановлении ФАС Московского округа от 13.03.2009 № КА-А40/1354-09 по делу № А40-32344/08-75-75 суд на основании п. 1 ст. 252 и пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ решил, что обоснованность расходов на оплату консультационных услуг по подбору персонала подтверждает не конечный результат таких услуг (например, наем работников), а сам факт их оказания. И еще четыре года назад в постановлении ФАС Московского округа от 06.09.2005, 30.08.2005 № КА-А40/7275-05-1,2 суд признал правомерным включение в расходы на основании подпунктов 14 и 15 п. 1 ст. 264 НК РФ затрат на оплату консультационных услуг кадровому агентству по исследованию рынка специалистов для занятия определенной должности, поскольку данными договорами оплата услуг не ставилась в зависимость от замещения вакантной должности.
Однако, как мы уже отметили, расходы на консультационные, информационные, юридические и аудиторские услуги, особенно если их суммы весьма существенны, нередко становятся объектом пристального внимания налоговых инспекторов. Поскольку эти статьи расходов в принципе позволяют недобросовестным налогоплательщикам легализовать вывод значительных денежных сумм из компании и одновременно сэкономить на налоге, тем более что доказать, что дорогостоящая консультация была действительно необходима, довольно сложно, а под видом консалтинговой фирмы может скрываться “сообщник” налогоплательщика.

Один из главных аргументов налоговиков заключается в следующем. По их мнению, для того чтобы признать расходы на консультационные услуги экономически обоснованными, необходимо, чтобы результатом их оказания стали конкретные рекомендации, выработанные для данного заказчика (налогоплательщика) с учетом специфики его деятельности, состояния рынка, положения заказчика на данном рынке и прочих факторов, и эти рекомендации должны обязательно быть использованы заказчиком в его текущей деятельности.
С такими аргументами нередко соглашались и судьи. Например, в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.03.2007 № А19-20812/05-20-15-Ф02-1522/07 по делу № А19-20812/05-20-15 суд отказал налогоплательщику в признании расходов на консалтинговые услуги на том основании, что фактическим результатом этих услуг было лишь общее описание текущего состояния рынка товаров, а рекомендаций, выработанных конкретно для данного заказчика, дано не было, и, более того, исполнитель оказывал аналогичные по содержанию услуги другой организации. При этом налогоплательщик не смог подтвердить факт использования результатов услуг в своей деятельности.
Аналогичным образом в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 28.08.2007 № Ф04-5734/2007(37452-А03-15) по делу № А03-16023/2006-21 суд посчитал, что затраты по оплате консультационных услуг не обоснованны, потому что информация, содержащаяся в отчетах, была основана на примере других организаций с применением общетеоретических знаний, не относящихся непосредственно к деятельности заказчика (налогоплательщика). А в более раннем постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 26.10.2005 № Ф04-7555/2005(16171-А45-40) суд признал расходы на консультационные услуги необоснованными по той причине, что в представленных налогоплательщиком документах не было конкретных рекомендаций, таких как этой организации, учитывая специфику ее деятельности, получить доход в конкретных рыночных условиях.
Впрочем, существуют и примеры арбитражной практики в пользу налогоплательщика. Потому что Налоговый кодекс РФ не содержит прямых указаний на то, по каким критериям нужно оценивать экономическую обоснованность расходов на консультационные услуги, и, в частности, нигде в главе 25 НК РФ не говорится о том, что такие услуги можно признать только при условии наличия конкретных рекомендаций для данного налогоплательщика.
Например, в постановлении того же ФАС Северо-Западного округа от 02.04.2007 по делу № А26-6924/2006-25 суд отклонил доводы налоговой инспекции о том, что подтверждающие документы носят формальный характер, в рекомендациях изложены теоретические вопросы, а конкретные выводы и цифровые показатели отсутствуют, и подтвердил правомерность учета расходов на такие консультационные услуги.
А в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21.11.2006 по делу № А05-2732/2006-34 судьи поддержали налогоплательщика, оплатившего консалтинговые услуги, результатом оказания которых стали отчеты с обзорной информацией и изложением отдельных экономических категорий лесопромышленной сферы экономики, в которых отсутствовали рекомендации, выработанные специально для заказчика (налогоплательщика). Главным аргументом судей стало то, что на основании информации, подготовленной исполнителем, заказчик (налогоплательщик) получил возможность анализировать и оценивать деятельность предприятий лесопромышленного комплекса и свою конкурентоспособность на этом рынке, а также принимать решения о необходимости оснащения либо модернизации производственного процесса.

Экономика должна быть экономной!

Второй аргумент налоговых органов связан с проблемой дублирования функций. Иными словами, они нередко возражают против признания расходов на консультации в случае, если в штате фирмы уже есть сотрудник (или даже имеется целое подразделение – например, юридический отдел, отдел внутреннего аудита и т.д.), в компетенцию и должностные обязанности которого входит решение вопросов, по которым были получены сторонние консультации, и который обладает (или должен обладать исходя из должностной инструкции) достаточной квалификацией, знаниями, опытом для самостоятельного решения подобных вопросов в рамках своих трудовых обязанностей.